Μειώσεις 28%-30% στα πρόστιμα εκπρόθεσμης καταβολής φόρων για τις χρήσεις προ του 2014

Αναλυτικά παραδείγματα σε διευκρινιστική εγκύκλιο της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων για το νέο τρόπο αναδρομικού επανυπολογισμού σε εκκρεμείς φορολογικές υποθέσεις ετών μέχρι το 2013, με βάση τα πρόστιμα και τους τόκους εκπρόθεσμης καταβολής που προβλέπουν τα άρθρα 58, 58Α, 59 και 53 του Κώδικα Φορολογικών Διαδικασιών (ν. 4174/2013).

Μείωση των προστίμων εκπρόθεσμης καταβολής φόρων για έτη από το 2006 μέχρι και το 2013 κατά ποσοστά της τάξεως του 28%-30% προκύπτει από την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 49 του ν..4509/2017 που προβλέπουν τον επανυπολογισμό των επιβαρύνσεων αυτών με βάση τις επιεικέστερες ρυθμίσεις του Κώδικα Φορολογικών Διαδικασιών, οι οποίες τέθηκαν σε ισχύ από την 1η-1-2014 και μετά.  Το συμπέρασμα αυτό αποτυπώνεται σε εγκύκλιο που εξέδωσε η Ανεξάρτητη Αρχή Δημοσίων Εσόδων με θέμα την παροχή οδηγιών προς τα Ελεγκτικά Κέντρα και τις Δ.Ο.Υ. για την ορθή εφαρμογή των διατάξεων του άρθου 49 του ν. 4509/2017. Στην εγκύκλιο παρατίθενται αναλυτικά παραδείγματα επανυπολογισμού των προστίμων τα οποία επιβεβαιώνουν το συμπέρασμα ότι με τις νέες διατάξεις επέρχεται αναδρομική μείωση των προστίμων εκπρόθεσμης καταβολής φόρων κατά ποσοστά κοντά στο 30% σε φορολογικές υποθέσεις ετών προ του 2014.

Σύμφωνα με τα όσα διευκρινίζονται στην συγκεκριμένη εγκύκλιο της Α.Α.Δ.Ε., με τις διατάξεις του άρθρου 49 του ν. 4509/2017 ορίζεται ότι, για πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού φόρου που εκδίδονται από την 1η-1-2018 και μετά και αφορούν σε υποχρεώσεις χρήσεις, περιόδους ή υποθέσεις πριν την έναρξη ισχύος του Κ.Φ.Δ. (ήτοι μέχρι 31-12-2013) δεν θα επιβάλλονται πλέον οι πρόσθετοι φόροι του άρθρου 1 του ν. 2523/1997, οι οποίοι:

α) στον φόρο εισοδήματος και τους λοιπούς φόρους πλην ΦΠΑ,  ανέρχονται σε:

– 1% ανά μήνα εκπρόθεσμης καταβολής, για εκπρόθεσμη δήλωση,

– 2% ανά μήνα εκπρόθεσμης καταβολής, για ανακριβή δήλωση και

– 2,5% ανά μήνα εκπρόθεσμης καταβολής, για μη υποβληθείσα δήλωση.

β) στον ΦΠΑ, ανέρχονται σε:

– 1,5% ανά μήνα εκπρόθεσμης καταβολής, για εκπρόθεσμη δήλωση,

– 3% ανά μήνα εκπρόθεσμης καταβολής, για ανακριβή δήλωση και

– 3,5% ανά μήνα εκπρόθεσμης καταβολής, για μη υποβληθείσα δήλωση.

Αντί των διατάξεων αυτών, θα εφαρμόζονται οι προβλεπόμενες, κατά περίπτωση, κυρώσεις του ΚΦΔ (ν. 4174/2013), εφόσον συνεπάγονται επιεικέστερη μεταχείριση του φορολογουμένου.

Συγκεκριμένα, στις περιπτώσεις αυτές, θα επιβάλλεται πρόστιμο που ισούται με το άθροισμα του προστίμου των άρθρων 58 ή 58Α παρ. 2 ή 59 του ΚΦΔ, κατά περίπτωση, και των τόκων εκπρόθεσμης καταβολής του άρθρου 53 του ΚΦΔ. Οι τόκοι θα υπολογίζονται από την 1η-1-2014 και μέχρι την έκδοση του εκτελεστού τίτλου.

Ειδικότερα, στις παραπάνω περιπτώσεις θα επιβάλλονται οι ακόλουθες χρηματικές κυρώσεις:

1) Στο φόρο εισοδήματος και τις λοιπές φορολογίες πλην ΦΠΑ και παρακρατούμενων φόρων:

α) Σε περίπτωση μη υποβολής χρεωστικής δήλωσης, πρόστιμο ίσο με το 50% του φόρου που αναλογεί στην μη υποβληθείσα δήλωση (άρθρο 58, παράγραφος 2 του Κ.Φ.Δ.)

β) Σε περίπτωση υποβολής ανακριβούς δήλωσης, πρόστιμο ίσο με:

–  10% του ποσού της επιπλέον διαφοράς φόρου, εάν το εν λόγω ποσό ανέρχεται σε ποσοστό από 5% έως 20% του φόρου που προκύπτει με βάση τη φορολογική δήλωση,
– 25% του ποσού της επιπλέον διαφοράς φόρου, αν το εν λόγω ποσό ανέρχεται σε  ποσοστό μεταξύ 20% και 50% του φόρου που προκύπτει με βάση τη φορολογική δήλωση,
– 50% του ποσού της επιπλέον διαφοράς φόρου, αν το εν λόγω ποσό υπερβαίνει σε ποσοστό το 50% του φόρου που προκύπτει με βάση τη φορολογική δήλωση (άρθρο 58, παράγραφος 1 του Κ.Φ.Δ.)

2) Στον ΦΠΑ και τους λοιπούς παρακρατούμενους φόρους:

α) Σε περίπτωση μη υποβολής χρεωστικής δήλωσης, πρόστιμο ίσο με το 50% του φόρου που αναλογεί στην μη υποβληθείσα δήλωση (άρθρα 58Α και 59 του Κ.Φ.Δ.)

β) Σε περίπτωση υποβολής ανακριβούς δήλωσης, πρόστιμο ίσο με 50% του ποσού της επιπλέον διαφοράς φόρου (άρθρα 58Α και 59 του Κ.Φ.Δ.)

3) Πέραν των προστίμων, σε όλες τις περιπτώσεις μη υποβολής δηλώσεων ή υποβολής ανακριβών δηλώσεων των ετών προ του 2014 θα επιβάλλονται επιπλέον, επί της διαφοράς φόρου που καταλογίζεται, τόκοι εκπρόθεσμης καταβολής 0,73% για κάθε μήνα που παρήλθε από την 1η-1-2014 μέχρι την ημερομηνία έκδοσης της πράξης διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου.

Ο επανυπολογισμός των προστίμων εκπρόθεσμης καταβολής με βάση τις διατάξεις του Κ.Φ.Δ. θα μπορεί να γίνει και σε περιπτώσεις φορολογικών υποθέσεων των ετών 2006-2013 που εκκρεμούν στην Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών ή στα διοικητικά δικαστήρια, υπό την προϋπόθεση ότι, σε κάθε περίπτωση, ο φορολογούμενος θα υποβάλει στον Προϊστάμενο της υπηρεσίας που εξέδωσε την πράξη προσδιορισμού του φόρου αίτηση -ανέκκλητη δήλωση ανεπιφύλακτης αποδοχής της πράξης ή της απόφασης της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών ή του δικαστηρίου. Ευνόητο είναι ότι για τις περιπτώσεις αυτές ο φορολογούμενος δεν επιθυμεί την εξέταση της ενδικοφανούς προσφυγής του ή τη συνέχιση της δίκης, ως προς το κύριο αντικείμενο αυτής.

Για να γίνει καλύτερα αντιληπτός ο νέος τρόπος υπολογισμού των προστίμων και των τόκων εκπρόθεσμης καταβολής σε περιπτώσεις φορολογικών ελέγχων σε χρήσεις προ του 2014, στην διευκρινιστική εγκύκλιο της Α.Α.Δ.Ε. παρατίθενται τα παρακάτω παραδείγματα:

Παράδειγμα 1ο

Έστω την 15.1.2018 εκδίδεται πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου για περίπτωση μη υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος φυσικού προσώπου, οικ. έτους 2013 (χρήσης 2012), η προθεσμία υποβολής της οποίας έληξε την 30.8.2013 και με την πράξη αυτή προκύπτει φόρος εισοδήματος 1.000,00 ευρώ.

Για την εφαρμογή της παραγράφου 1 του άρθρου 49 του ν.4509/2017 και την επιεικέστερη μεταχείριση του φορολογουμένου απαιτούνται οι εξής υπολογισμοί :

α) Ποσοστό πρόσθετου φόρου σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης γ) της παραγράφου 1 του άρθρου 1 του ν. 2523/1997 (λόγω μη υποβολής δήλωσης):

53μήνες Χ 2,5% = 132,5% , περιοριζόμενο, κατ’ εφαρμογή της παραγράφου 4 του άρθρου του ν. 2523/1997 σε 120%.

Επομένως το ποσό του πρόσθετου φόρου του ν. 2523/1997 ανέρχεται σε: 1.000,00 Χ 120% = 1.200,00 ευρώ. (α)

β) Ποσοστό προστίμου σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 49 του ν. 4509/2017, ως άθροισμα του ποσοστού του προστίμου της παρ. 2 του άρθρου 58 του Κ.Φ.Δ. (50%) πλέον του ποσοστού του τόκου του άρθρου 53 του ΚΦΔ, υπολογιζόμενου από 01.01.2014 έως 15.01.2018 (0,73% Χ 49μήνες= 35,77%), ήτοι: 50% + 35,77% = 85,77% και επομένως το ποσό του προστίμου της παρ. 17 του άρθρου 72 του ΚΦΔ, ανέρχεται σε:

(1.000,00 Χ 50%) + (1.000,00 X 35,77%) = 500,00 + 357,70 = 857,70 ευρώ. (β)

γ) Από τη σύγκριση μεταξύ των ανωτέρω (α) και (β) προκύπτει ότι, λόγω μη υποβολής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, θα επιβληθεί το πρόστιμο των 857,70 ευρώ, ως επιεικέστερη κύρωση.

Παράδειγμα 2ο

Έστω ότι την 15.1.2018 εκδίδεται πράξη διορθωτικού προσδιορισμού Φ.Π.Α. για περίπτωση υποβολής ανακριβούς περιοδικής δήλωσης Φ.Π.Α., περιόδου Ιουλίου 2013, η προθεσμία υποβολής της οποίας έληγε την 20.8.2013 και με την πράξη αυτή προκύπτει διαφορά φόρου 2.000,00 ευρώ.

Για την εφαρμογή της παρ. 1 του άρθρου 49 του ν. 4509/2017 και την επιεικέστερη μεταχείριση του φορολογουμένου απαιτούνται οι εξής υπολογισμοί:

α) Ποσοστό πρόσθετου φόρου σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 1 του ν. 2523/1997 (λόγω υποβολής ανακριβούς δήλωσης Φ.Π.Α.):

53μήνες Χ 3% = 159% , περιοριζόμενο, κατ’ εφαρμογή της παραγράφου 4 του άρθρου 2 του ν. 2523/1997 σε 120% και επομένως το ποσό του πρόσθετου φόρου του ν. 2523/1997 ανέρρεται σε 2.000,00 Χ 120% = 2.400,00 ευρώ. (α)

β) Ποσοστό προστίμου σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 17 του άρθρου 72 του ΚΦΔ, ως άθροισμα του ποσοστού του προστίμου της παρ. 2 του άρθρου 58Α του Κ.Φ.Δ. (50%) πλέον του ποσοστού του τόκου του άρθρου 53 του ΚΦΔ, υπολογιζόμενου από 01.01.2014 έως 15.01.2018 (0,73% Χ 49μήνες= 35,77%), ήτοι : 50% + 35,77% = 85,77% και επομένως το ποσό του προστίμου της παρ. 17 του άρθρου 72 του ΚΦΔ, ανέρχεται σε: (2.000,00 Χ 50%) + (2.000,00 Χ 35,77%) = 1.000,00 +715,40= 1.715,40 ευρώ. (β)

γ) Από τη σύγκριση μεταξύ των ανωτέρω (α) και (β) προκύπτει ότι, λόγω υποβολής ανακριβούς περιοδικής δήλωσης Φ.Π.Α. θα επιβληθεί το πρόστιμο των 1.715,40 ευρώ, ως επιεικέστερη κύρωση.